Vormt de verplichting uit hoofde van een periodieke gift een schuld in box 3?

Een man deed een schenking aan een algemeen nut beogende instelling in de vorm van een periodieke (lijfrente)gift van zes jaarlijkse termijnen. In de aangifte inkomstenbelasting waren deze termijnen als persoonsgebonden aftrek in mindering gebracht op zijn inkomen in box 1. In box 3 was ook de contante waarde van de verplichting tot betaling van de resterende termijnen als schuld in aanmerking genomen. De inspecteur weigerde de toekomstige termijnen als schuld in box 3.

Rechtbank Haarlem stelde de inspecteur in het gelijk. De man ging in zogeheten sprongcassatie, waarbij het gerechtshof als instantie wordt overgeslagen. De Advocaat-Generaal bij de Hoge Raad was het met de man eens.

Een man schonk op 20 december 2000 een lijfrente aan een algemeen nut beogende instelling (anbi) ter grootte van zes jaarlijkse termijnen van € 72.605. De eerste termijn was voldaan op 31 december 2000. In de aangifte voor de inkomstenbelasting over het jaar 2001 had hij een bedrag van € 72.605 als persoonsgebonden aftrek in mindering gebracht op zijn box 1-inkomen. Daarnaast had hij de contante waarde van de toekomstige lijfrenteverplichtingen als schuld in mindering gebracht op de heffingsgrondslag van box 3. De contante waarde was op 1 januari 2001 gesteld op € 314.341 en op 31 december 2001 op € 257.453. Voor Rechtbank Haarlem was in geschil of de man de toekomstige schenkingstermijnen ook in box 3 kon aftrekken.

De rechtbank overwoog het volgende:

• De uitwerking zoals de man die voorstaat, is op grond van de parlementaire geschiedenis in strijd met doel en strekking van de rangorderegeling in de Wet inkomstenbelasting 2001 en met de systematiek van die wet. Een andersluidend oordeel zou ertoe leiden dat het doen van een schenking in de vorm van een periodieke gift die kwalificeert als aftrekbare schenking, een dubbele aftrek oplevert: de contante waarde van de toekomstige lijfrenteverplichtingen op de rendementsgrondslag in box 3 en de daadwerkelijk betaalde lijfrentetermijn als persoonsgebonden aftrek in box 1 in het jaar van betaling.
• De man stelt dat de rangorderegeling niet van toepassing is aangezien sprake is van een volgtijdelijke in plaats van een gelijktijdige samenloop. De lijfrenteverplichting vermindert de rendementsgrondslag van het onderhavige jaar, terwijl de persoonsgebonden aftrek pas in de volgende jaren aan de orde komt. Het doel van de rangorderegeling is om te vermijden dat een vermogensbestanddeel en een daarmee samenhangend (negatief) voordeel als zodanig in twee boxen de hoogte van het inkomen beïnvloedt. Het maakt niet uit dat sprake is van volgtijdelijke of gelijktijdige samenloop.
• Overigens is de rangorderegeling volgens de man niet van toepassing, omdat de persoonsgebonden aftrek een box overstijgende aftrek betreft. De toerekeningsregels van de Wet IB 2001 geven echter slechts aan hoe de persoonsgebonden aftrek wordt geëffectueerd. Dat het uiteindelijk effect van de toerekening afhankelijk is van de aanwezigheid van inkomen in een bepaalde box, betekent niet dat de toerekening de toepassing van de rangorderegeling blokkeert.

De man stelde sprongcassatie in tegen de uitspraak van de rechtbank.

Volgens de Advocaat-Generaal (A-G) bij de Hoge Raad heeft de wetgever geen aandacht besteed aan de vraag naar de verhouding tussen de rangorderegeling en de persoonsgebonden aftrek. De persoonsgebonden aftrek is geen (negatief) inkomen, zodat de rangorderegeling volgens de A-G geen betrekking heeft op deze aftrek. Er vindt geen dubbele aftrek plaats, aangezien de verplichting tot het uitkeren van lijfrentetermijnen terecht leidt tot vermindering van het vermogen in box 3 met de contante waarde van de nog niet uitgekeerde termijnen. Het box 3-vermogen is door de verplichting afgenomen. Het feit dat de uit die verplichting voortvloeiende betalingen een persoonsgebonden aftrek opleveren, staat daar los van. Dat geen sprake is van een dubbele aftrekpost blijkt volgens de A-G als een vergelijking wordt gemaakt met de situatie dat geen periodieke gift wordt gedaan maar een eenmalige gift ter grootte van de contante waarde van de toekomstige termijnen. In dat geval was het box 3-vermogen van de schenker met dat bedrag verminderd, terwijl deze daarnaast recht zou hebben gehad op de giftenaftrek (afgezien van drempel- en plafondbedragen).

Een soortgelijk vraagstuk speelt bij alimentatieverplichtingen. Bij afkoop van alimentatie wordt een persoonsgebonden aftrekpost ter grootte van de afkoopsom in mindering gebracht in box 1, terwijl het box 3-vermogen met hetzelfde bedrag vermindert. Ook hier is geen sprake van dubbel voordeel. Een fiscaal gelijke behandeling moet dan tot gevolg hebben dat de contante waarde van in de toekomst te betalen alimentatiebedragen in box 3 als schuld kan worden opgevoerd.

De A-G is van mening dat de door de man bepleite aftrek juist is.