De Hoge Raad heeft onlangs uitspraak gedaan over de vraag welke van in algehele gemeenschap gehuwde echtgenoten een afwaarderingsverlies op een aan ‘de eigen bv’ verstrekte geldlening in aanmerking mag nemen.
Prijs vergelijk ADSL, kabel, glasvezel aanbieders en bespaar geld door over te stappen!
Degene die in fiscale zin inkomsten geniet, is naar vaste rechtspraak in de regel degene aan wie het voordeel rechtstreeks toevloeit. Gewoonlijk is dat degene die de bestuursbevoegdheid heeft van die goederen, of degene die de goederen gebruikt of aanwendt binnen zijn onderneming of voor werkzaamheden die kwalificeren als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden.
Niet in geschil was dat de vordering op naam stond van de man en dat hij de bestuursbevoegdheid had over de vordering. Hieraan verbonden Rechtbank Haarlem en in sprongcassatie de Hoge Raad het gevolg dat het rendabel maken van de vordering aan de man moest worden toegerekend en dat hij de gehele afwaardering van de vordering ten laste van zijn belastbare inkomen mocht brengen. Daarmee verwierp de Hoge Raad de stelling van de staatssecretaris dat niet de bestuursbevoegdheid maar de gerechtigdheid tot de huwelijksgemeenschap bepalend is voor de toerekening van het resultaat uit terbeschikkingstelling.
Het fiscaal correct toerekenen van inkomsten tussen fiscale partners kan in bepaalde situaties -zoals bij de terbeschikkingstellingsregeling- een nogal ingewikkelde aangelegenheid zijn. We geven u een kijkje in de keuken.
Fiscale partners -echtgenoten en ongehuwd samenwonenden die aan bepaalde fiscale criteria voldoen- kunnen elk jaar opnieuw hun ‘gemeenschappelijke inkomensbestanddelen’ en (vanaf 1 januari 2010) het saldo van de gezamenlijke rendementsgrondslag van box 3 in beginsel in iedere gewenste verhouding onderling toerekenen.
Tot de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen behoren:
– belastbare inkomsten uit eigen woning;
– het inkomen uit aanmerkelijk belang vóór vermindering met de persoonsgebonden aftrek;
– de persoonsgebonden aftrek (o.a. alimentatie, uitgaven voor levensonderhoud, ziektekosten, scholingsuitgaven en aftrekbare giften).
De opbrengsten van de vermogensbestanddelen, die onder de zogeheten terbeschikkingstellingsregeling vallen en als ‘resultaat uit overige werkzaamheden’ worden belast, behoren niet tot de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen. U kunt hierbij onder meer denken aan het verstrekken van een geldlening aan een bv waarin de geldverstrekker een aanmerkelijk belang heeft. Voor resultaat uit overige werkzaamheden geldt daarom de hoofdregel, namelijk dat het resultaat in aanmerking wordt genomen bij degene door wie de (positieve of negatieve) voordelen zijn genoten.
Het huwelijksgoederenregime tussen echtgenoten is in deze materie een complicerende factor. Afgezien van het progressieve belastingtarief over de inkomsten uit box 1 van beide echtgenoten, speelt het huwelijksgoederenregime geen wezenlijke rol indien de echtgenoten vermogensbestanddelen ter beschikking stellen aan een bv, waarin een of beide echtgenoten een aanmerkelijk belang hebben. Immers, de terbeschikkingstellingsregeling geldt ook indien de partner van de aanmerkelijkbelanghouder vermogensbestanddelen aan de bv van de aanmerkelijkbelanghouder ter beschikking stelt. Het huwelijksgoederenregime speelt wel een wezenlijke rol indien vermogensbestanddelen voor de onderneming worden gebruikt, waarbij de onderneming geen rechtspersoon (bv) is. De terbeschikkingstellingsregeling is namelijk alleen van toepassing als de echtgenoot van de ondernemer de eigen vermogensbestanddelen ter beschikking stelt aan de onderneming.
Het via het huwelijksgoederenregime gerechtigd zijn tot een vermogensbestanddeel staat overigens los van het in fiscale zin gerechtigd zijn tot de opbrengsten van dat vermogensbestanddeel. Dat wordt wel eens over het hoofd gezien. Illustratief hierbij is een arrest van de Hoge Raad waarbij de staatssecretaris van Financiën sprongcassatie had ingesteld tegen een uitspraak van Rechtbank Haarlem. De zaak was als volgt.
Een in gemeenschap van goederen gehuwd echtpaar bezat alle aandelen in een bv. De man had aan de bv een geldlening verstrekt. De vordering stond op zijn naam. De vordering viel onder de terbeschikkingstellingsregeling. In 2002 waardeerde de man de vordering met € 42.500 af en bracht dit in mindering op zijn inkomen als negatief resultaat uit een werkzaamheid. De inspecteur meende echter dat beide echtgenoten ieder 50% van het afwaarderingsverlies in aanmerking moesten nemen. De zaak kwam voor Rechtbank Haarlem.
De rechtbank nam de hoofdregel van het fiscaalrechtelijk genieten als vertrekpunt. Naar vaste rechtspraak is dat in de regel degene aan wie het voordeel rechtstreeks toevloeit. Gewoonlijk is dat degene die de bestuursbevoegdheid heeft van die goederen, of degene die de goederen gebruikt of aanwendt binnen zijn onderneming of voor werkzaamheden die kwalificeren als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden. De rechtbank wees hierbij op een arrest van de Hoge Raad uit 2006.
Niet in geschil was dat de vordering op naam stond van de man en dat hij de bestuursbevoegdheid had over de vordering. Hieraan verbond de recht bank het gevolg dat het rendabel maken van de vordering moest worden toegerekend aan de man en dat hij de gehele afwaardering van de vordering ten laste van zijn belastbare inkomen mocht brengen.
De Hoge Raad bevestigde de uitspraak van de rechtbank. Daarmee verwierp de Hoge Raad de stelling van de staatssecretaris dat niet de bestuursbevoegdheid maar de gerechtigdheid tot de huwelijksgemeenschap bepalend is voor de toerekening van het resultaat uit terbeschikkingstelling. De staatssecretaris stelde vervolgens nog dat de echtgenote het vermogensbestanddeel (geldsom) indirect aan de bv ter beschikking had gesteld. Ook dit verwierp de Hoge Raad. Uit de wetsgeschiedenis over het indirect ter beschikking stellen bleek dat deze regeling was bedoeld om belastingontwijking tegen te gaan ingeval de daadwerkelijke terbeschikkingsteller gebruikmaakt van een tussenstation. Een dergelijke situatie was in de onderhavige procedure niet aan de orde.
Opmerkingen
Het betreft een belangwekkend arrest waarnaar door de fiscale praktijk is uitgekeken. Het arrest volgt namelijk een geheel andere lijn dan de 50%-50% toerekening die de staatssecretaris voorstaat en die hij in het verleden ook meermaals in beleidsbesluiten heeft aangegeven. Het arrest roept ook vragen op. Als echtgenoten in situaties als in de onderhavige procedure in het verleden zekerheidshalve het standpunt van de staatssecretaris hebben gevolgd en zij beiden ieder voor de helft een afwaarderingsverlies in aanmerking hebben genomen, kan dan herstel met toepassing van de foutenleer plaatsvinden? Houdt dit in dat het terugnemen van het ten onrechte in aanmerking genomen afwaarderingsverlies bij de ene echtgenoot leidt tot een aftrek bij de andere echtgenoot, op naam van wie de schuldvordering staat?
In de notitie over de fiscale positie van de directeur-grootaandeelhouder van 29 april 2009 is de staatssecretaris ook ingegaan op deze procedure voor de Hoge Raad. Hij was onder meer beducht voor eventuele manipulatiemogelijkheden met betrekking tot de toerekening van het resultaat uit overige werkzaamheden tussen echtgenoten. In de notitie kondigde de staatssecretaris aan dat hij zijn in beleidsbesluiten neergelegde standpunt over de toerekening in de wet wil vastleggen, als de Hoge Raad de uitspraak van de rechtbank zou volgen.
